Fiscale optimalisatie is wenselijk. De volgende aandachtspunten spelen daarbij een rol:

• de verkoop van een nieuw pand (dat niet ouder is dan twee jaar) is belast met btw;

• die btw hoeft voor de koper niet kostprijsverhogend te werken;

• de btw verhoogt de prijs echter wel als de koper die btw niet in aftrek kan brengen;

• onder omstandigheden is daar wellicht wat aan te doen, door een beroep te doen op een fiscale faciliteit, maar let op: de Belastingdienst treedt op tegen misbruik;

• zorg ervoor dat de transactie optimaal is vormgegeven en dat alle knelpunten zijn onderkend;

• pleeg desnoods vooroverleg met de Belastingdienst.

Omzetbelasting (btw)

Voor een goed begrip zet ik kort de basisbeginselen van het systeem van de btw-heffing uiteen. Omzetbelasting wordt geheven van ondernemers die leveringen of diensten verrichten. Een aantal prestaties is vrijgesteld van de heffing van btw. Daartoe behoort onder meer de levering van een onroerende zaak die ouder is dan twee jaar. De levering van een ‘nieuw’ gebouw is dus wel belast met btw. Die btw komt in principe ten laste van de koper, maar die btw is doorgaans aftrekbaar als de koper zelf ook ondernemer is. Op de btw die een ondernemer is verschuldigd ter zake van leveringen van goederen en diensten, wordt in aftrek gebracht de btw ter zake van de aan de ondernemer verrichte leveringen en diensten. Indien de voor aftrek in aanmerking komende belasting meer bedraagt dan de in het tijdvak verschuldigd geworden belasting, wordt het verschil aan de ondernemer op zijn verzoek terugbetaald.

Cijfermatig werkt dit als volgt:

• een ondernemer spreekt met een koper af een bepaalde levering te verrichten voor 100 plus 21% btw;

• de totale prijs is dan 100 plus 21 doorberekende omzetbelasting, totaal 121;

• de ondernemer voldoet op aangifte 21;

• als de koper zelf ook ondernemer is die belaste prestaties verricht, kan deze op basis van de factuur 21 btw als voorbelasting terugvragen;

per saldo kost de transactie de koper dus 100.

In dit voorbeeld vormt de btw dus geen kostenpost. Als de koper echter zelf geen belaste prestaties verricht, bijvoorbeeld omdat een van de vrijstellingen van toepassing is, komt de btw die wordt geheven bij de aankoop van het pand niet voor teruggaaf in aanmerking. Die verhoogt dan per saldo de koopprijs. Dat geval doet zich bijvoorbeeld voor bij een verhuurd bedrijfspand dat door de huurder niet voor belaste prestaties wordt gebruikt. Denk hierbij bijvoorbeeld aan de verhuur van het pand aan een verzekeringsmaatschappij of een ziekenhuis. Zowel dienstverlening in verband met verzekeringen als medische diensten zijn namelijk vrijgesteld van btw. De verkoop van een dergelijk verhuurd bedrijfspand is dus belast met btw die in principe door de koper niet in aftrek kan worden gebracht. Soms kan dit knelpunt worden opgelost.

Oplossing: overdracht algemeenheid van goederen

De verkoper en de koper van het bedrijfspand kunnen in dat geval proberen een beroep te doen op een btw-faciliteit die is gericht op de overdracht van een gehele onderneming (de overdracht van “een algemeenheid van goederen”). Dan is de overdracht niet belastbaar met btw. Ook verhuurd vastgoed kan als een algemeenheid van goederen worden beschouwd. De verkrijger neemt bij toepassing van deze faciliteit de btw-positie in van de verkoper c.q. overdrager. Het is de vraag of deze faciliteit ook uitkomst kan bieden bij de verkoop van een bedrijfspand dat verhuurd wordt met toepassing van de btw-vrijstelling. Het antwoord op die vraag is niet eenduidig.

Als er sprake is van een misbruiksituatie zal de faciliteit niet kunnen worden toegepast. Van misbruik kan sprake zijn als de verkoper de projectontwikkelaar was en hij het bedrijfspand slechts voor twee weken heeft verhuurd voorafgaand aan de verkoop. Doel en strekking van de faciliteit worden dan miskend, zo lijkt te volgen uit een uitspraak van enkele jaren geleden. De projectontwikkelaar heeft het bedrijfspand dan immers niet ontwikkeld met het oog op de eigen exploitatie, maar met het oog op de verkoop daarvan. Dit blijkt uit de uitspraak van Hof Arnhem-Leeuwarden van 4 april 2018, ECLI:NL:GHARL:2018:3015, waarin het ging om de verkoop van een groot kantoorgebouw in Leiden door het (inmiddels failliet verklaarde) Eurocommerce. De Hoge Raad heeft het cassatieberoep tegen deze uitspraak op 15 mei 2020 (ECLI:NL:HR:2020:863) zonder motivering (onder verwijzing naar art. 81 Wet RO) ongegrond verklaard.

Als de feiten echter net wat anders liggen, kan de faciliteit wel worden toegepast, ondanks een korte huurperiode. Dat blijkt uit twee uitspraken van Hof Arnhem-Leeuwarden van 17 mei 2022, ECLI:NL:GHARL:2022:4042 (levering zorgvastgoed) en ECLI:NL:GHARL:2022:4044 (levering appartementen).

In het eerste geval was een projectontwikkelaar eigenaar van een perceel grond. Hij sloot een huurovereenkomst met een stichting voor een op dat perceel te realiseren gebouw. Vervolgens heeft de projectontwikkelaar een aanvankelijk een intentieovereenkomst gesloten met een (potentiële) koper en vervolgens een koopovereenkomst. Na oplevering is het complex vrijgesteld van btw verhuurd. Elf dagen na de start van de huur heeft de juridische levering van het verhuurde complex aan de koper plaatsgevonden.

In het tweede geval kocht een projectontwikkelaar een kantoorgebouw aan en transformeerde hij dat naar 77 woonappartementen. Voor de oplevering heeft de projectontwikkelaar huurovereenkomsten gesloten voor de woonappartementen inclusief parkeerplaatsen. Een maand voor de oplevering van de appartementen is een bod uitgebracht op het gebouw. De appartementen zijn na oplevering door de huurders in gebruik genomen. Bijna drie maanden na de ingebruikname door de huurders is de koopovereenkomst gesloten en kort daarna heeft de juridische levering van het gebouw in verhuurde staat plaatsgevonden.

In beide gevallen werd de overdracht van het pand door het hof aangemerkt als de overdracht van een algemeenheid van goederen. Het voordeel voor de verkopende projectontwikkelaar houdt in dat er geen btw is verschuldigd over de koopprijs. Het hof overweegt in beide uitspraken dat de intentie van de projectontwikkelaar niet ter zake doet. Het hof verwijst daartoe naar jurisprudentie van het Hof van Justitie. Daarmee lijkt het hof terug te komen op de uitspraak van 4 april 2018. Het is afwachten of de Staatssecretaris van Financiën cassatieberoep instelt tegen de twee recente hofuitspraken.

Slotsom

Projectontwikkelaars doen er goed aan de fiscale aspecten die aan de orde zijn bij de verkoop van een nieuw gebouw dat wordt verhuurd goed in kaart te brengen. De heffing van omzetbelasting kan onder omstandigheden worden voorkomen door een beroep te doen op een fiscale faciliteit.

Met ons team Bouw en Vastgoed zijn wij u graag behulpzaam bij het bereiken van fiscale optimalisatie bij vastgoedtransacties.